Einkünftezurechnung bei höchstpersönlichen Tätigkeiten
Nach Ansicht des Finanzministeriums wurden oftmals Leistungen, die einer Person höchstpersönlich zuzurechnen sind, über eine Kapitalgesellschaft umgeleitet, um Lohnnebenkosten zu vermeiden (oder zu reduzieren) und um den persönlichen Einkommensteuersatz von bis zu 50% auf 25% Körperschaftsteuersatz zu reduzieren. In diesem Fall würden die Einkünfte erst bei einer vorgenommenen Gewinnausschüttung der Kapitalertragsteuer (bis 31.12.2015 25%, danach 27,5%) unterzogen. Es konnte somit je nach Situation eine Steuerstundung bzw. fallweise auch eine Steuerreduktion erreicht werden.
Die Ansicht des Finanzministeriums wurde in den Einkommensteuerrichtlinien durch die berühmte Randziffer 104 aufgenommen, welche in der Wissenschaft und bei Praktikern auf heftigen Widerstand stieß. Im vergangenen Jahr nahm der VwGH zur Zwischenschaltung von Kapitalgesellschaften bei der Erbringung von persönlichen Leistungen Stellung, woraufhin durch das im Dezember 2015 beschlossene Abgabenänderungsgesetz 2015 nunmehr eine Regelung dazu gesetzlich verankert wurde. Entsprechend der bisherigen Verwaltungspraxis wird nunmehr ausdrücklich geregelt, dass bei bestimmten höchstpersönlichen Tätigkeiten unter bestimmten Voraussetzungen trotz Zwischenschaltung einer Kapitalgesellschaft die erzielten Einkünfte unmittelbar jener natürlichen Person zugerechnet werden, die diese Leistungen erbringt.
Mit anderen Worten werden in den festgelegten Fällen Honorare einer Ein-Mann-GmbH steuerlich direkt als Einkünfte der dahinterstehenden natürlichen Person gesehen. Genauer gesagt, sind Einkünfte aus einer Tätigkeit als organschaftlicher Vertreter einer Körperschaft (etwa Vorstand einer AG, Geschäftsführer einer GmbH oder Vorstand einer Privatstiftung) sowie aus einer höchstpersönlichen Tätigkeit (Tätigkeit als Künstler, Schriftsteller, Wissenschaftler, Sportler oder Vortragender) der leistungserbringenden natürlichen Person zuzurechnen, wenn die abrechnende Körperschaft
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unter ihrem Einfluss steht und
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über keinen eigenständigen, sich von der Tätigkeit abhebenden geschäftlichen Betrieb verfügt.
Ein eigenständiger Betrieb liegt dann vor, wenn die Gesellschaft Mitarbeiter beschäftigt, wobei Hilfs- oder Sekretariatsdienste nicht zu einem eigenständigen Betrieb führen. Ist die höchstpersönliche Tätigkeit der natürlichen Person bloßer Ausfluss der eigenbetrieblichen Tätigkeit der Körperschaft, was insbesondere bei rechtsberatenden Berufen der Fall ist, liegt ein eigenständiger Betrieb vor, wodurch die Einkünfte der Körperschaft zugerechnet werden.
Beispiel 1:
Ein Rechtsanwalt, der Gesellschafter-Geschäftsführer einer Rechtsanwalts-GmbH ist, wird als Stiftungsvorstand in der von einem seiner Klienten errichteten Privatstiftung tätig. Sein Dienstvertrag mit der Rechtsanwalts-GmbH sieht vor, dass er die Vergütungen für seine Tätigkeit als Stiftungsvorstand an die Rechtsanwalts-GmbH abführen muss. Als Stiftungsvorstand kommt nur eine natürliche Person in Betracht, die Rechtsanwalts- GmbH kann daher die Marktchancen nicht nutzen. Da die Rechtsanwalts-GmbH jedoch über einen eigenständigen, sich abhebenden geschäftlichen Betrieb verfügt und die Tätigkeit als Stiftungsvorstand Ausfluss dieser eigenbetrieblichen Tätigkeit der GmbH ist, kommt es zu keiner abweichenden Zurechnung.
Beispiel 2:
Ein Universitätsprofessor rechnet Honorare für seine Gutachtenstätigkeit über eine ihm und seiner Ehefrau gehörende GmbH ab. Einzige Arbeitnehmerin in der GmbH ist seine Ehefrau, die als Sekretärin beschäftigt wird. Da die GmbH nicht über einen eigenständigen, sich von der Tätigkeit abhebenden Betrieb verfügt, werden die Honorare der natürlichen Person zugerechnet.
Mag. Gerhard Schwab ist Steuerberater, geprüfter Finanzstrafexperte und Partner bei ARTUS. Seine Tätigkeitsschwerpunkte liegen in der individuellen Steuerberatung kleiner und mittelgroßer Unternehmen, Steueroptimierung, Unternehmensgründungen, Rechnungswesen, Organisation von Unternehmen, Finanzstrafrecht, Umstrukturierungen sowie Betreuung von Betriebsprüfungen. Gerhard Schwab ist Mitglied bei der Kammer der Wirtschaftstreuhänder sowie der Industriellenvereinigung.
Weitere Informationen und Kontaktdaten über Gerhard Schwab finden Sie auf der Website von ARTUS.
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